2017年6月24日，由中國法學(xué)會財(cái)稅法學(xué)研究會主辦、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)法學(xué)院和首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)財(cái)稅法研究中心承辦的第二屆“稅務(wù)司法理論與實(shí)踐”高端論壇在北京大學(xué)博雅國際酒店成功召開。

　　國家稅務(wù)總局原副局長許善達(dá)、最高人民法院原庭長趙大光、國家稅務(wù)總局原司長賈紹華、黑龍江省人大財(cái)經(jīng)委副主任李黎明、最高人民法院審判長王曉濱等領(lǐng)導(dǎo)，北京大學(xué)法學(xué)院劉劍文教授、北京大學(xué)法學(xué)院劉燕教授、中國政法大學(xué)民商經(jīng)濟(jì)法學(xué)院施正文教授、廈門大學(xué)法學(xué)院廖益新教授、武漢大學(xué)法學(xué)院熊偉教授、常州大學(xué)史良法學(xué)院梁文永教授、湘潭大學(xué)法學(xué)院陳乃新教授、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)法學(xué)院周序中教授等專家學(xué)者，北京市、福建省等稅務(wù)系統(tǒng)的工作人員，來自普華永道、金杜、華融地產(chǎn)等會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、企業(yè)的實(shí)務(wù)專家，以及來自新華社、財(cái)會信報(bào)、21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)報(bào)道、中國稅務(wù)報(bào)等媒體的記者編輯，共計(jì)70余人參與了本次論壇。

　　一、開幕式

　　論壇開幕式由中國法學(xué)會財(cái)稅法學(xué)研究會秘書長、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)法學(xué)院周序中教授主持。中國法學(xué)會財(cái)稅法學(xué)研究會會長劉劍文教授、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)法學(xué)院副院長張世君教授先后致辭。劉劍文教授首先從“稅收司法”還是“稅務(wù)司法”的問題出發(fā)，回顧了稅收司法近十年的發(fā)展，闡釋了稅務(wù)案件引起社會廣泛關(guān)注的必然性，肯定了稅收司法對稅收立法和稅務(wù)行政、及至法治政府和法治社會建設(shè)的促進(jìn)作用。接著，劉劍文教授介紹了德國聯(lián)邦稅務(wù)法院的基本情況，強(qiáng)調(diào)了稅收司法審判的專業(yè)性和重要性，并指出要通過司法救濟(jì)更好地保護(hù)納稅人權(quán)利，在全社會宣揚(yáng)納稅人觀念。

　　二、主題發(fā)言第一場

　　主題發(fā)言第一場由國家稅務(wù)總局原司長賈紹華主持。在主講階段，中國政法大學(xué)施正文教授圍繞實(shí)體稅制對稅收司法的影響，提出以下觀點(diǎn)：第一，在稅制設(shè)計(jì)層面，我國名義稅負(fù)和法定稅負(fù)過高，容易將納稅人置于違法狀態(tài)。其原因在于，我國多個稅種的稅率偏高，并且各稅種之間存在重復(fù)征稅問題;第二，在稅收立法層面，稅收法定原則尚未全面落實(shí);第三，重刑重罰制度使納稅人遠(yuǎn)離訴訟;第四，以間接稅為主的稅制結(jié)構(gòu)導(dǎo)致大部分公民作為實(shí)際稅負(fù)的承擔(dān)人，卻無法成為訴訟主體。對此，他提出了三點(diǎn)建議：第一，推進(jìn)實(shí)體稅制改革，降低稅負(fù)、尤其是名義稅負(fù);第二，增強(qiáng)稅法的確定性，落實(shí)稅收法定原則;第三，將規(guī)范性文件納入稅務(wù)復(fù)議審查范圍。

　　湘潭大學(xué)陳乃新教授做了以稅收法定主義視域下的稅收司法為主題的報(bào)告。他指出，第一，稅收法定主義視域下的稅收司法必須體現(xiàn)稅法作為“公共財(cái)產(chǎn)法”的要求，促進(jìn)稅收為納稅人提供更多更好的公共物品和公共服務(wù);第二，稅收司法應(yīng)當(dāng)增加稅收公益訴訟，監(jiān)督稅收使用情況;第三，在稅務(wù)機(jī)關(guān)可管控的范圍之內(nèi)，可以弱化納稅人的行政責(zé)任、刑事責(zé)任。

　　在與談階段，最高人民法院行政庭原庭長趙大光指出，稅務(wù)法治包括稅務(wù)立法、稅務(wù)執(zhí)法和稅務(wù)司法，這三個環(huán)節(jié)在稅收法治建設(shè)進(jìn)程中缺一不可。首先，要從立法上規(guī)范稅收制度，落實(shí)稅收法定原則，《立法法》對此作了明確規(guī)定，但稅收領(lǐng)域未能很好地貫徹，稅務(wù)機(jī)關(guān)的一些規(guī)章甚至規(guī)范性文件、解釋、通知、決定長期充當(dāng)主體規(guī)范，在法治國家、法治政府、法治社會一體建設(shè)進(jìn)程中，這種局面不應(yīng)再繼續(xù)下去。其次，在稅收執(zhí)法中要增強(qiáng)納稅人觀念，應(yīng)切實(shí)尊重納稅人的主體地位，并為納稅人權(quán)利救濟(jì)提供更加便捷有效的渠道。最后，完善稅務(wù)司法制度，試行公益訴訟，加大財(cái)稅公開力度，強(qiáng)化財(cái)稅監(jiān)督。

　　首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)高桂林教授認(rèn)為，之所以存在稅法糾紛多而稅法案件少的現(xiàn)象，是因?yàn)?，第一，相?dāng)多稅收糾紛的解決并不完全符合法治要求;第二，稅收立法層級較低。此外，納稅人意識還沒有在社會形成普遍共識。進(jìn)而，他提出兩個設(shè)想，第一，加快稅收立法，尤其應(yīng)對重要的稅種加以立法，以法律的形式確定下來;第二，設(shè)立專門的稅收法庭。

　　北京大學(xué)教育學(xué)院魏建國副研究員指出，第一，應(yīng)該加強(qiáng)稅收司法機(jī)關(guān)建設(shè)，并加強(qiáng)專業(yè)人才的培養(yǎng)。第二，關(guān)于稅收司法的內(nèi)涵與外延問題，一方面，納稅人與稅負(fù)的實(shí)際承擔(dān)人往往不一致，可能需要引入公益訴訟機(jī)制;另一方面，對抽象性稅收行為的司法審查問題，涉及到整個國家的司法審查制度，也應(yīng)該包含在稅收司法的大概念之下。第三，稅收司法是改善國家投資環(huán)境的非常重要的環(huán)節(jié)，在新時期經(jīng)濟(jì)全球化的背景下意義重大。

　　三、主題發(fā)言第二場

　　主題發(fā)言第二場由黑龍江省人大財(cái)經(jīng)委副主任李黎明主持。最高人民法院行政庭審判長王曉濱介紹了最高人民法院近期審理的兩起典型稅案：廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司訴廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局稅務(wù)處理決定案、兒童投資主基金訴杭州市西湖區(qū)國家稅務(wù)局稅務(wù)征收案。德發(fā)案的意義主要包括：第一，《稅收征收管理法》第35條第6項(xiàng)的適用。即在納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的情形下，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定納稅人應(yīng)納稅額。德發(fā)案確定的規(guī)則是，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使核定權(quán)原則上要尊重合法有效的市場行為，有特殊情形的除外。第二，《稅收征收管理法》第52條有關(guān)追繳稅款和滯納金的限制。如果不是由于納稅義務(wù)人的原因，那么不能追溯，只能從核定之時起算。兒童主基金案的意義則在于，隨著對外經(jīng)貿(mào)規(guī)模日益擴(kuò)大和交往方式不斷增多，明確對各類市場主體股權(quán)轉(zhuǎn)讓、融資等行為的征稅準(zhǔn)則，顯得越來越迫切，在該案中，法院針對借境外公司注冊成立公司實(shí)施資產(chǎn)交易、而實(shí)際所得來源為境內(nèi)的刻意避稅情形，以裁判方式彰顯了中國稅收主權(quán)和通行的國際征稅規(guī)則，保護(hù)了涉外經(jīng)貿(mào)領(lǐng)域的國家合法權(quán)益。王曉濱指出，德發(fā)案和兒童主基金案分別著眼于國內(nèi)和國外，但都體現(xiàn)了中央提出的將權(quán)力關(guān)鍵制度籠子里的原則，因而具有重要的現(xiàn)實(shí)意義，值得學(xué)界予以關(guān)注和研討。

　　中國社科院財(cái)貿(mào)所滕祥志研究員指出了德發(fā)案審判中的一些問題。第一，回避了案件的定性問題，即案件究竟是稽查局專辦的應(yīng)繳未繳案件還是反避稅案件。第二，現(xiàn)有稅收征管法對追征期的規(guī)定不明確。他指出，以往司法機(jī)關(guān)往往屈從于稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)范性文件，司法判決中存在循環(huán)論證的問題。對此，他建議進(jìn)一步推動稅收司法，活躍稅收司法的法官隊(duì)伍，把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子。

　　中國政法大學(xué)翟繼光副教授指出，德發(fā)案的核心問題是納稅人是否存在價格明顯偏低且無正當(dāng)理由的情形。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)先承擔(dān)價格偏低的舉證責(zé)任，然后由納稅人承擔(dān)是否具有正當(dāng)理由的舉證責(zé)任。最高院判決書從三個對比價格得出拍賣價格明顯偏低的結(jié)論，理由不充分，這是該判決引起廣泛爭議的根本原因。稅務(wù)機(jī)關(guān)即便能夠證明交易價格明顯偏低，還應(yīng)當(dāng)對納稅人是否存在正當(dāng)理由做出判斷。而針對納稅人提出的理由，無論是稅務(wù)機(jī)關(guān)還是最高院的判決，均未論證其是否正當(dāng)。此外，關(guān)于免于加收滯納金一項(xiàng)，在最高院判決書中沒有找到明確的依據(jù)。

　　北京鵬祖稅務(wù)咨詢有限公司執(zhí)行董事朱鵬祖對德發(fā)案中的幾個問題進(jìn)行了評析：第一，案件性質(zhì)不明，判決沒有明確該案是偷稅案還是避稅案。第二，司法判決可能鼓勵稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)揮主觀能動性征稅。第三，司法判決對稅收檢查權(quán)的性質(zhì)和范圍沒有明確論述。第四，拍賣法的規(guī)范秩序、依拍賣程序所形成的價格由此可能存在不確定性。

　　金杜律師事務(wù)所合伙人葉永青認(rèn)為，德發(fā)案體現(xiàn)了國家征稅權(quán)和市場經(jīng)濟(jì)自由定價權(quán)之間的潛在沖突，該案中有很多技術(shù)性的問題無法一蹴而就。稅法理論與實(shí)踐的結(jié)合要求形成一個周延的、有邏輯的稅務(wù)規(guī)則，須通過稅務(wù)司法能動性地解決。此外，應(yīng)當(dāng)建立專家證人制度。

　　在與談階段，廈門大學(xué)法學(xué)院廖益新教授指出，德發(fā)案判決沒有在稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定征收權(quán)與民事交易、市場秩序之間劃定明確的界限。他建議，應(yīng)從程序上控制稅收核定權(quán)的行使，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能隨意啟動核定程序，必須具備客觀理由或者事實(shí)依據(jù)方能啟動。

　　北京大學(xué)法學(xué)院劉燕教授認(rèn)為，德發(fā)案與凱立案存在相似之處。她提出，在專業(yè)性案件中，行政訴訟的司法審查必然會涉及對相關(guān)監(jiān)管規(guī)則的質(zhì)疑，涉及司法是否干預(yù)了行政機(jī)構(gòu)的自由裁量權(quán)問題。她認(rèn)為，現(xiàn)行法對稅務(wù)機(jī)關(guān)行使核定征收權(quán)進(jìn)行估值并沒有規(guī)定原則性的適用標(biāo)準(zhǔn)，只能結(jié)合個案的具體情形來判斷估值是否合理。德發(fā)案的司法判斷突破了合法性范疇，進(jìn)入了合理性判斷范疇，對法院是巨大的挑戰(zhàn)。

　　中國政法大學(xué)魏敬淼副教授認(rèn)為，德發(fā)案的核心要點(diǎn)是，稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收核定權(quán)與民法上最為基本的自治原則發(fā)生了沖突。民法與稅法的價值取向不同，民法強(qiáng)調(diào)意思自治、契約自由，稅法則講究稅收平等、保障國家的稅收權(quán)。她指出，現(xiàn)行稅收立法粗糙，有些具體標(biāo)準(zhǔn)缺乏明確規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)過大的自由裁量權(quán)導(dǎo)致納稅人處于不利地位。由此，建議盡可能細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)，不能讓稅務(wù)機(jī)關(guān)輕易改變當(dāng)事人按照意思自治所形成的交易價格。

　　四、特別演講

　　大會邀請國家稅務(wù)總局原副局長許善達(dá)進(jìn)行了特別演講。

　　許善達(dá)提出，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使評估權(quán)是國際通行做法。以美國稅務(wù)機(jī)關(guān)為例，美國稅務(wù)機(jī)關(guān)不僅享有評估權(quán)，而且不需要承擔(dān)舉證責(zé)任。他指出，稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅權(quán)偏小，可能導(dǎo)致征收率低。因此，一方面要約束稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)，另一方面要加大稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法權(quán)，這兩方面都應(yīng)有所改進(jìn)。他建議，設(shè)立稅務(wù)法院應(yīng)采用巡回辦案的方式，以切合中國的實(shí)際，而非在每個法院都設(shè)立稅務(wù)法庭。另外，稅務(wù)機(jī)關(guān)在核定征收時的計(jì)稅依據(jù)和市場價格并非完全等同，稅法有其運(yùn)行的獨(dú)立規(guī)則，其與市場價格分別具備不同的稅法價值和經(jīng)濟(jì)價值。

　　五、主題發(fā)言第三場

　　主題發(fā)言第三場由遼寧大學(xué)法學(xué)院任際教授主持。在主講階段，國家稅務(wù)總局干部學(xué)院朱長勝副教授認(rèn)為，準(zhǔn)確理解《稅收征收管理法》第35條要把握四個關(guān)鍵詞：一是“計(jì)稅依據(jù)”，二是“偏低”，三是“明顯”，四是“正當(dāng)理由”，并建議把“正當(dāng)理由”替換為“合理商業(yè)目的”。稅收征管法35條第6款可以解釋為，若納稅人申報(bào)的交易價格低于稅務(wù)機(jī)關(guān)所能接受的公允價值，而且納稅人提供的理由不夠充分，稅務(wù)機(jī)關(guān)便可認(rèn)定納稅人的申報(bào)行為以減少和推遲繳納稅款為主要目的，從而可以行使核定征收的權(quán)力。他認(rèn)為，應(yīng)構(gòu)建與時代發(fā)展特征相符的涉稅價格協(xié)調(diào)機(jī)制，出臺專門的細(xì)化規(guī)則;稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)增強(qiáng)行使價格監(jiān)管職權(quán)的能力。

　　上海交通大學(xué)凱原法學(xué)院博士后王樺宇提出，在財(cái)稅法領(lǐng)域，既要研究有相當(dāng)理論高度的抽象議題，又要研究實(shí)際案例，發(fā)掘稅法基礎(chǔ)原理，將理論與實(shí)踐很好的結(jié)合起來。

　　福建省三明市地稅局公職律師池生清介紹了德國稅收救濟(jì)制度的基本情況，從微觀上介紹了德國稅收救濟(jì)的程序結(jié)構(gòu)及稅務(wù)案件的分布規(guī)律，接著分析了德國稅務(wù)司法制度的建構(gòu)原理。

　　北京市國家稅務(wù)局稽查局李岱云探討了稅務(wù)機(jī)關(guān)可否將納稅人自認(rèn)的供述材料作為案件定性依據(jù)的問題。她認(rèn)為，解決這個問題的關(guān)鍵在于稽查案件證據(jù)證明標(biāo)準(zhǔn)的適用，并介紹了三種證據(jù)證明標(biāo)準(zhǔn)，一是排除合理懷疑的證明標(biāo)準(zhǔn)，二是高度蓋然性證明標(biāo)準(zhǔn)，三是優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)。最后，她指出，應(yīng)讓稅務(wù)機(jī)關(guān)舉證證明納稅人實(shí)施了違法行為，而不能讓納稅人自證清白。

　　在與談階段，北京國稅局處長鄧遠(yuǎn)軍認(rèn)為稅收征管法第35條第6款具有反避稅目的。該條款中的“無正當(dāng)理由”應(yīng)該進(jìn)一步修改為“無合理商業(yè)目的”，而無合理商業(yè)目的取決于納稅人是否存在避稅動機(jī)，以及是否存在少繳稅款、不繳稅款或者延遲繳納稅款的結(jié)果。

　　中國政法大學(xué)中德法學(xué)院徐妍副教授指出，若建立專門的稅務(wù)司法系統(tǒng)，法官的專業(yè)化要通過以下幾方面解決：一是提供在職法官培訓(xùn);二是通過大學(xué)法學(xué)教育，加強(qiáng)人才儲備;三是從法官多元化的角度出發(fā)，吸收理論和實(shí)務(wù)界專家。她指出，隨著稅收法治深入人心，納稅人權(quán)利意識覺醒，自發(fā)維權(quán)的積極性大大提高，稅務(wù)案件的數(shù)量也大幅增加，成為推動稅務(wù)司法專門化的動力。

　　河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)法學(xué)院李大慶副教授介紹了與德發(fā)案類似的瑞成房地產(chǎn)案，指出這些稅案的出現(xiàn)使稅法學(xué)界越來越關(guān)注稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力的行使及限制，以及如何保障納稅人權(quán)利等問題。他認(rèn)為，在實(shí)踐層面上，對于稅案的理解不一定局限于司法判例，稅收政策的制訂、稅收立法等均屬于廣義的稅案;在理論層面上，對稅法規(guī)范的研究為稅法基礎(chǔ)理論研究帶來了一次轉(zhuǎn)型機(jī)會，法教義學(xué)可能因此成為財(cái)稅法學(xué)研究的一個趨勢。

　　六、閉幕總結(jié)

　　論壇閉幕式由中國法學(xué)會財(cái)稅法學(xué)研究會秘書長、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)法學(xué)院周序中教授主持，由常州大學(xué)史良法學(xué)院梁文永教授做總結(jié)發(fā)言。梁文永教授對各位發(fā)言人的發(fā)言進(jìn)行了點(diǎn)評和總結(jié)，肯定了上一屆會議及本屆會議的意義，表達(dá)了對下一屆會議的期待。他指出，稅務(wù)司法不僅要研究個案如何處理的判決技巧，還要研究稅務(wù)司法解釋如何推進(jìn)和完善。稅務(wù)司法解釋應(yīng)在中國的稅收規(guī)則制定格局中發(fā)揮應(yīng)有的作用。